La réglementation sur les prix de transfert au Cameroun
Université de DSCHANG
University of DSCHANG
Ecole Doctorale
Post Graduate School
Unité De Formation Et De Recherche
Training and reseach unit
Dschang school of law and political sciences
Option : Ingénierie Juridique de l’Entreprise et Arbitrage
Mémoire présenté en vue de l’obtention du Master Professionnel
La réglementation sur les prix de transfert au Cameroun
Par /NANA BATAKE RÉGIS LEONEL
Maîtrise en Droit des affaires et de l’entreprise
Matricule : CM-UDS-15SJP0498
Sous la direction de :
M. METENBOU MATHIAS
Docteur en Droit Public
Chargé de cours / FSJP.Uds
Août 2020
Liste des abréviations
OCDE : Organisation de Coopération et de Développement Économique
ONU : Organisation des Nations Unies
CGI : Code Général des Impôts
LPF : Livre de Procédures Fiscales
PPC : Principe de Pleine Concurrence
ATAF : Administration TaxForum ( Forum sur l’Administration Fiscale en Afrique)
BEPS : Base Erosion and Transferts Shifting ( Érosion de la Base d’Imposition et Transfert de Bénéfices )
CEMAC : Communauté Économique et Monétaire de l’Afrique Centrale
PIB : Produit Intérieur Brut
AUDSCGIE : Acte Uniforme OHADA relatif au Droit des Sociétés Commerciales et du Groupement d’Intérêt Économique
RBE : Revenu Brut d’Exploitation
DGE : Direction des Grandes Entreprises
MPCML : Méthode du Prix Comparable sur le Marché Libre
CAHT : Chiffre d’Affaires Hors Taxes
IRCM : Impôt sur le Revenu des Capitaux Mobiliers
TVA : Taxe sur la Valeur Ajoutée
Résume
Les matières premières du sol camerounais font de lui l’un des États les plus riches d’Afrique centrale et par conséquent, source d’attraction des entreprises internationales qui par la création voire de leurs bureaux ou filiales, s’implantent sur le territoire camerounais afin d’exploiter ces matières premières sources de richesse camerounaise. En effectuant des transactions ou opérations avec leurs entreprises mères situées hors du Cameroun, donnant lieu au paiement d’un prix.
Lors de l’imposition de ces filiales internationales implantées au Cameroun, elles opèrent quelques fois des choix sur leurs transactions avec leurs entreprises mères situées à l’étranger qui faussent leur montant ou base d’imposition. Et par conséquent, les recettes fiscales camerounaises, aussi son PIB.
Cela en vue de transférer de manière illicite les bénéfices réalisés par ces filiales camerounaises soit à leur entreprise mère située à l’étranger soit vers des Etats à fiscalité privilégié, par le phénomène d’évasion fiscale internationale.
Les prix de transfert mettent en jeu autant d’argent que n’importe quelle autre matière fiscale et posent une problématique relative à la fixation, à l’analyse, et à l’ajustement des prix pratiqués intra-groupe.
Rendant complexe leur appréhension par les différentes administrations fiscales non seulement des Etats développés, mais également des Etats en voie de développement.
D’où l’intervention de l’OCDE qui pose des normes internationales en occurrence le principe de pleine concurrence sur lesquelles pourront se baser ces administrations fiscales et leurs Etats qu’elles soient membres ou non à la convention, pour fixer leurs règles qu’elles devront appliquer à ces prix de transfert. Afin de limiter leur pratique irrégulière par ces entreprises intra-groupes.
Ce qui se caractérise par l’adhésion du Cameroun à la convention OCDE en 2017, afin de s’approprier ces règles que préconise l’OCDE dans son droit interne par le législateur et la doctrine fiscales camerounaise.
Lors de la mise en pratique de ces règles, l’administration fiscale camerounaise par ses agents, procède à un contrôle sur l’anormalité de ces prix de transfert par rapport à la norme internationale en occurrence, le principe de pleine concurrence que préconise l’OCDE.
Ce contrôle sur l’anormalité de ces prix n’est pas un exercice aussi facile pour ces agents, car ils sont quelques fois confrontés à des difficultés résultants des acteurs concernés par les prix de transfert c’est-à-dire le Cameroun et les filiales camerounaises qui sont sous dépendance ou contrôle d’entreprises situées hors de Cameroun.
Rendant complexe ce contrôle et entraînant de ce fait, des conséquences tant sur l’économie camerounaise par le phénomène d’évasion fiscale internationale, que sur les résultats réalisés par ces filiales camerounaises. D’où la formulation d’autres mesures en plus de celles déjà faites par le Cameroun, pour une fiscalisation plus efficiente et pratique plus régulière desdits prix de transfert sur son territoire.
Abstract
richer in Central Africa and therefore, a source of attraction for international companies which, by creating or even establishing their offices or subsidiaries, set up in Cameroon in order to exploit these raw materials, sources of Cameroonian wealth, by effectively carrying out transactions or operations with their parent companies located outside Cameroon, giving rise to transfer prices.
When taxing these international subsidiaries located in Cameroon, they sometimes make choices during transactions with their parent companies located abroad which indeed distort the amount or tax base of these related companies, as well as the Cameroon’s tax revenue, also its GDP.
This in order to illicitly transfer the profits made by these Cameroonian subsidiaries either to their parent company located abroad or to countries with privileged taxation, in effect causing international tax evasion.
Indeed, transfer prices involve as much money as any other tax matter and pose a problem relating to the fixing, analysis, and adjustment of intra-group prices, making their apprehension complex. by the various tax administrations not only of developed States, but also of developing States.
Hence the intervention of the OECD, which indeed sets international standards, in this case the principle of arm’s length competition on which these tax administrations and their States, whether or not they are members of the convention, can be based to set their rules. that they will have to apply to these transfer prices in order to limit their irregular practice by these intra-group companies.
Hence Cameroon’s accession to the OECD convention in 2017 in order to appropriate these rules advocated by the OECD in its domestic law by the legislator and Cameroonian tax doctrine.
When these rules are put into practice, the Cameroonian tax administration by these agents, indeed carries out a control on the abnormality of these transfer prices compared to the international standard, that is to say the principle of full competition advocated by the OECD.
This control over the abnormality of these prices is not such an easy exercise for these agents, because they are sometimes confronted with difficulties resulting from the actors concerned by the transfer prices, that is to say Cameroon and the Cameroonian subsidiaries which are dependent or under the control of companies located outside Cameroon, making this control complex and thereby having consequences both on the Cameroonian economy and on the results achieved by these Cameroonian subsidiaries.
Prospects for more efficient taxation of transfer prices are in fact offered to those players concerned by these transfer prices.
Sommaire :
Introduction générale 1
Première partie : les règles limitant la pratique irrégulière des prix de transfert 9
Chapitre 1 : le choix des règles internationales applicables en matière de prix de transfert 11
Section 1 : Les organismes internationaux proposant des règles 11
Section 2 : La règle internationale OCDE : Le principe de pleine concurrence 17
Chapitre 2 : L’internalisation des règles OCDE sur les prix de transfert par la législation et la doctrine fiscales camerounaise. 27
Section 1 : Les règles traditionnelles camerounaises sur les prix de transfert avant son adhésion à l’OCDE 27
Section 2 : L’application de la règle moderne OCDE aux prix de transfert par la législation et la doctrine fiscales camerounaise 33
Deuxième partie : La mise en pratique du contrôle de la règle OCDE applicable aux prix de transfert par la législation et doctrine fiscales camerounaise 43
Chapitre 1: Le contrôle de l’anormalité des prix de transfert au regard du principe de pleine concurrence par l’administration fiscale camerounaise 45
Section 1 : Les difficultés rendant complexe le contrôle de l’anormalité des prix de transfert par les agents de l’administration fiscale camerounaise 45
Section 2 : Les conséquences de l’anormalité des prix de transfert au Cameroun 50
Chapitre 2 : Les perspectives pour une fiscalisation plus efficiente et pratique plus régulière desdits prix de transfert au Cameroun 57
Section 1 : Les perspectives pour une fiscalisation plus efficiente des prix de transfert pour l’administration fiscale camerounaise 57
Section 2 : Les perspectives pour une pratique plus régulière des prix de transfert par les entreprises lès pratiquant : Intervention des Conseils Fiscaux. 61
Conclusion générale
Introduction générale :
Le commerce international 1 couronné par le libre-échange a connu ces dernières années une croissance importante de mouvements de flux et reflux ou d’échanges de marchandises et services au-delà des frontières entraînant une multiplication des entreprises ayant une activité internationale.
En effet, la mondialisation s’accompagne de la prolifération des firmes multinationales développant des stratégies incompatibles avec la politique fiscale des États.
Plus de 75.000 entreprises multinationales comptant plus de 950.000 filiales étrangères contrôlent plus de 60%2 du commerce mondial, et les opérations ou transactions entre sociétés qui appartiennent à un même groupe ont des répercussions économiques, sociales et fiscales sur un État.
Afin de déterminer et traiter ces transactions entre entreprises associées disposant des filiales sur un territoire étranger, la notion de prix de transfert est introduite. Cette notion est définie par la convention de l’Organisation de Coopération et de Développement Économique en abrégée OCDE3 comme étant ‘’ Des prix auxquels une entreprise transfère des biens corporels, des actifs incorporels où rend des services à des entreprises associées 4’’.
De manière plus succincte, ce sont des prix de transactions entre sociétés d’un même groupe et résidantes d’Etats différents; c’est une opération d’import export au sein d’un même groupe, ce qui exclut toute transaction à l’international avec des sociétés indépendantes, ainsi que toute transaction intragroupes sans passage de frontières.
Dans l’espace OHADA auquel appartient le Cameroun, la notion groupe de sociétés quant à elle, se comprend selon différents contextes ; juridiquement, l’article 173 de l’Acte Uniforme OHADA relatif au Sociétés Commerciales et Groupements d’Intérêts Économique définit comme étant ‘’ l’ensemble formé par des sociétés unies entre elles par des liens divers qui permettent à l’une d’elles de contrôler les autres5 ‘’. Cette définition reconnaît de fait l’existence d’un lien de dépendance juridique et financier.
Sur le plan fiscal, selon le principe de l’autonomie de la société, chaque société du groupe est assujettie à titre individuel à l’impôt, droit et taxe prévu à cet effet par la législation camerounaise. Sur le plan comptable, l’Acte Uniforme OHADA relatif au Droit Comptable et de l’Information financière assimile aux groupes de sociétés, un ensemble de sociétés dont les comptes sont consolidés et combinés.
1 RAINELLI (M), Le commerce international. 9e édition « Un véritable tour de force. » Éditions La découverte, Paris 2003. P.106 « Les FM ne se contentent pas de vendre leurs produits à des consommateurs extérieurs à leur système, qu’il s’agisse de firmes ou de ménages, elles font également circuler les productions des filiales entre elles, principalement lorsqu’il s’agit de produits intermédiaires. Cela crée des flux identiques à ceux qui existent entre les ateliers d’une grande firme situés dans diverses régions d’un pays. La particularité réside ici dans le fait que le franchissement des frontières nationales transforme ces flux en importations et en exportations. »
2 Données OCDE
3 Créée en 1961, regroupant plus de 70 pays dont le Cameroun en fait partie qui vise à lutter contre l’évasion fiscale des entreprises multinationales. www.journalducameroun.com
4 OCDE, Principes applicables en matière de prix de transfert à l’intention des entreprises multinationales et les administrations fiscales, Éditions OCDE, Paris 2015.
5 AUDSCGIE, article 173.
Le Cameroun étant l’économie la plus importante de la zone CEMAC, est doté d’importantes ressources naturelles telles que le pétrole, le gaz, le bois, le café, le coton, le cacao, le maïs, qui sont sources d’attraction des entreprises multinationales qui s’implantent sur le territoire camerounais par la création des filiales ou bureaux afin d’effectuer des opérations ou transactions entre elles pratiquant ainsi des prix de transfert.
Le législateur fiscal a récemment doté l’administration fiscale camerounaise des moyens pour encadrer et contrôler ces opérations.
La mobilisation des ressources intérieures est affectée par le fait que ces entités sont souvent soupçonnées d’être utilisées comme sociétés écran à des fins d’érosion de la base d’imposition et transfert de bénéfices en dehors de la région, soit vers des États à fiscalité très privilégiée ou avantageuse6 ( paradis fiscaux7 ) n’étant pas sans conséquences sur son économie si elles ne respectent les règles prévues à cet effet par la législation fiscale camerounaise.
Car lorsque les groupes fixent leurs prix de transfert, ils opèrent des choix qui affectent de façon immédiate et directe la base imposable des Etats concernés par les transactions.
Soucieux d’assurer la transparence fiscale et l’échange des renseignements en matière fiscale, le Cameroun en plus d’avoir mis en place une régime fiscal constituant un ensemble de règles fiscales, s’appliquant à ces transactions intra-groupes. Et a également adhéré à des organismes internationaux tels que l’OCDE, le Forum sur l’Administration Fiscale en Afrique ( ATAF8 ) réunissant un grand nombre d’acteurs qui cherchent à apporter une assistance importante afin d’améliorer et rendre transparente sa fiscalité.
Ces organisations internationales compte tenu de la problématique que pose les prix de transfert dans les différents Etats et en plus de les assister, proposent des règles sur lesquelles les pays membres de ces organisations pourront se baser pour résoudre en effet la problématique que pose les prix de transfert sur leur territoire.
Le Cameroun étant membre de ces organisations internationales, dans le but d’encadrer et maîtriser les prix de transfert, la démarche de son administration fiscale devrait s’appuyer sur ces règles que préconisent ces organisations internationales en occurrence l’OCDE pour résoudre ladite problématique que pose les prix de transfert.
6 NATION GHARBI, Le contrôle fiscal des prix de transfert, op. cit., p.19 et 20.
7 Code Général des Impôts, édition 2020, article 8 ter 3, « Est considéré comme un paradis fiscal, un État ou un territoire dont le taux de l’impôt sur le revenu des personnes physiques ou morales est inférieur au tiers de celui pratiqué au Cameroun, ou un État ou un territoire considéré comme non coopératif en matière de transparence et d’échanges d’informations à des fins fiscales par les organisations financières internationales. »
8 ATAF, Forum sur l’Administration Fiscale en Afrique, lancé le 26 juin 2015, contenant 38 pays membres dont le Cameroun.
I- Définition des termes
Pour une meilleure compréhension du sujet qui nous est soumis, il est important de définir les concepts clés tels que réglementation (A) et prix de transfert (B)
A : Définition de réglementation
La réglementation se comprend ici comme un ensemble de règles régissant ou applicables à une matière donnée ou à un domaine particulier.
D’une manière générale, la réglementation se compose des lois, des règlements, des circulaires émises par des ministères ( Ministère des finances et lois de finances ) et destinées à préciser ou à éclairer des points particuliers des lois. Ces textes peuvent être rassemblés sous forme de codes juridiques en occurrence le Code Général des Impôts.
Dans ce contexte, il s’agit de présenter les règles prévues par l’administration et la doctrine fiscales camerounaise qui seront applicables aux prix de transfert.
L’OCDE qui est une organisation internationale auquel le Cameroun en est membre, préconise une règle sur laquelle les Etats devraient s’en tenir pour fixer les règles qui seront applicables aux prix de transfert. Dans le but de résoudre la problématique que pose lesdits prix de transfert.
Cette règle est ‘’le principe de pleine concurrence9 ’’. L’OCDE propose également des méthodes de fixation ou détermination 10 des prix de transfert, telles que les méthodes traditionnelles fondées sur transactions11 et les méthodes transactionnelles de bénéfices12 qui en plus de fixer les prix de transfert, se doivent de respecter le principe de pleine concurrence.
B : Définition des prix de transfert
La notion prix de transfert semblerait être une matière trompeuse, car à première vue, on a tendance à croire qu’il s’agit des « transfert de crédit de consommation téléphonique » ou des « transferts d’argent ».
Les premiers renvoient aux opérations d’envoi et de réception du crédit de communication téléphonique effectuées par les opérateurs de la téléphonie mobile. Les seconds aux opérations d’envoi et de réception de monnaie, effectuées par les institutions financières et de plus en plus par certains opérateurs de téléphonie mobile13.
Alors qu’il s’agit du prix des transactions intragroupes au-delà des frontières.
9 Article 9-1 de la convention ONU OCDE sur les principes applicables aux prix de transfert à l’intention des entreprises multinationales et des administrations fiscales. Éditions OCDE, Paris 2017.
10 Guide OCDE 2017, p.105
11 Guide OCDE 2017, dans Les principes applicables en matière de prix de transfert à l’intention des entreprises multinationales et des administrations fiscales, Éditions OCDE, Paris 2017, Glossaire p.31. « Méthode du prix comparable sur le marché libre, méthode du prix de revente et méthode du coût majoré ».
12 Guide OCDE 2017, p.30, c’est une « Méthode de fixation des prix de transfert qui consiste à examiner les bénéfices réalisés à la suite de transactions contrôlées d’une ou plusieurs entreprises associées. »
L’OCDE définit les prix de transfert comme étant des ‘’ prix auxquels une entreprise transfère les biens corporels, actifs incorporels et prestations de services à une entreprise associée ‘’. En d’autre terme, c’est une opération d’import export au-delà des frontières entre groupe d’entreprises multinationales.
Le manuel OCDE au sujet des entreprises associées, les comprend comme « Deux entreprises sont associées si l’une d’entre elle remplit les conditions fixées à l’article 9 alinéa 1a) ou 1b) du modèle de convention fiscale de l’OCDE vis-à-vis de l’autre entreprise »14. En d’autre terme, deux entreprises sont associées quand il existe un lien de dépendance entre elles. Ces liens sont juridiques et de fait.
Juridiquement, elles sont associées si l’une d’elles détient directement ou indirectement plus de la moitié du capital social ou du droit de vote de l’autre15.
De fait, c’est lorsque l’une d’elles exerce directement ou indirectement un pouvoir de décision ou de contrôle sur l’autre16.
Pour que la dépendance soit établie, il faudrait que l’une d’elles soit située dans un territoire différent.
II- Problématique
La définition des concepts clés de notre sujet nous permet de ressortir une problématique, celle de savoir si l’appréhension de la règle internationale relative aux prix de transfert par la législation et la doctrine fiscales camerounaise suffit-elle pour limiter la pratique irrégulière des prix de transfert ?
En d’autre terme, l’appréhension de la règle internationale relative aux prix de transfert par la législation et la doctrine fiscales camerounaise suffit-elle pour imposer de manière optimale les richesses provenant du Cameroun ?
13 AYANGMA AYANGMA (J.) La pratique du contrôle fiscal des prix des prix de transfert dans l’espace CEMAC : Le cas du Cameroun, op cit., P.17
14 Guide OCDE 2017, p.28
15 Art.174 de l’Acte Uniforme OHADA des Sociétés Commerciales et du GIE révisé.
16 Art.180 de l’Acte Uniforme OHADA des Sociétés Commerciales et du GIE révisé.
III- Intérêt
Comprendre la quintessence de la réglementation sur les prix de transfert au Cameroun nécessite que l’on se penche en effet sur son intérêt, celui théorique et celui pratique.
Le Cameroun État membre à des organismes internationaux tels que L’OCDE et l’ATAF qui elles en effet dans le but d’encadrer les prix de transfert et les transfert indirects de bénéfices résultant de la pratique desdits prix de transfert, préconisent des méthodes sur lesquelles les Etats devraient se baser pour fixer des règles qui devront être appliquer aux prix de transfert pour mieux les maîtriser. L’étude de la fixation de ces règles par le Cameroun qui en est membre constitue en effet notre intérêt théorique.
L’intérêt pratique de notre étude se résumera à la mise en pratique de ces règles relatives aux prix de transfert par l’administration et doctrine fiscale camerounaise, à contrôler l’application de ces règles sur le territoire camerounais.
IV- Hypothèse
La pratique irrégulière des prix de transfert au Cameroun impactant en effet sur l’économie camerounaise, le législateur fiscal camerounais met en œuvre des moyens devant permettre à l’administration fiscale camerounaise d’encadrer cette matière dont sa complexité limite en effet ces moyens.
V- Présentation de la structure de stage
Brain consulting limited est un cabinet juridique et fiscal situé au Cameroun et plus précisément à Douala Bonanjo face BEAC et répond au numéro 691 78 60 27.
Brain consulting limited est un cabinet dont le secteur d’activité est principalement axé sur l’expertise comptable et financière, audits et conseils.
Il a entre 11 et 50 employés, et a sa tête l’associé gérant Monsieur Henri MOUTALEN MOUTASSI qui est Conseil Fiscal Agréé CEMAC et expert judiciaire.
Il ouvre de lundi à vendredi de, 08h à 17h
Le service TAX and Legal est géré par Monsieur Philippe Olivier ZOUNA qui est senior Tax et Conseil Fiscal Agréé CEMAC.
Pour l’élaboration de ce mémoire, j’ai bénéficié de l’appui de Monsieur Philippe Olivier ZOUNA, senior Tax de Brain consulting limited qui m’a soumis la documentation nécessaire.
VI- Méthodes et techniques de recherche
1- Les méthodes de recherche
La méthode est définie comme un cheminement ou une voie à suivre pour atteindre un but. Pour cette thématique, nous ferons recours à plusieurs méthodes notamment celle juridique qui comprend l’exégèse, la casuistique et celle comparative.
– La méthode exégétique consiste à étudier les textes de loi sur les prix de transfert
– La casuistique permet de résoudre les problèmes pratiques par une discussion entre d’une part des principes généraux ou des cas similaires, et d’autre part la considération du cas étudié.
2- Les techniques de recherche
Contrairement à la méthode, la technique de recherche s’inscrit dans une démarche plus pratique consistant à réunir des éléments de réponses par rapport au problème à résoudre. Dans le cadre de ce travail, nous avons eu recours à plusieurs techniques notamment :
– La technique documentaire, qui a consistée à étudier et à analyser des textes ou documents juridiques liés au sujet de l’étude ; elle nous a aidé à la consultation des ouvrages et autres documents y relatifs tels que les revues, mémoires et thèses, les articles, les sites internet etc.
– Descente sur le terrain matérialisé par un entretien direct qui a permis d’auditionner le chargé des affaires fiscales afin de réunir des informations liées aux prix de transfert.
VII- Annonce du plan
La problématique que soulève les prix de transfert constitue un sujet de préoccupation de plus en plus récurent pour les dirigeants, fiscalistes et conseils d’entreprises.
En effet, on note sur le plan international des réglementations strictes imposant aux multinationales des méthodes de calculs précises. D’où l’attention particulière de l’administration fiscale camerounaise dans la pratique qui s’attèle à vérifier que le prix des transactions conclue entre entreprises multinationales sur son territoire soit conforme au principe que préconise l’OCDE.
Afin de mieux cerner ce contexte de travail, il nous a paru judicieux de présenter les règles permettant à la législation fiscale camerounaise de limiter la pratique irrégulière des prix de transfert ( Première partie ) avant de nous interroger sur la mise en pratique du contrôle de cette règle ( deuxième partie ).
