La règle OCDE : le principe de pleine concurrence

  1. La réglementation sur les prix de transfert au Cameroun
  2. Les règles internationales et le prix de transfert
  3. La règle OCDE : le principe de pleine concurrence
  4. Les règles camerounaises sur les prix de transfert
  5. Application de la règle moderne OCDE : le prix de transfert
  6. Le contrôle de l’anormalité des prix de transfert
  7. Les conséquences de l’anormalité des prix de transfert
  8. Le prix de transfert et l’administration fiscale camerounaise
  9. Perspectives / Pratique plus régulière des prix de transfert

La règle OCDE : le principe de pleine concurrence

Section 2 : La règle internationale OCDE : Le principe de pleine concurrence.

Le principe de pleine concurrence (PPC) est une norme internationale mise sur pieds par l’OCDE en matière de prix de transfert devant servir non seulement aux Etats membres, mais aussi aux non membres à se baser dessus pour fixer leurs règles modernes devant encadrer les prix de transfert.

Cette norme internationale fixée par l’OCDE ( Paragraphe 1 ) requiert pour son application un guide ( Paragraphe 2 ).

Paragraphe 1 : Principe de pleine concurrence : norme internationale fixée par l’OCDE.

Le principe de pleine concurrence (PPC) est une norme internationale mise sur pieds et proposé par l’OCDE non seulement à ses pays membres mais aussi à des entreprises pratiquant les prix de transfert, dont les entreprises s’en serviront pour justifier leur politique des prix de transfert, et les administrations fiscales l’appliqueront pour contrôler si ces prix fixés par les entreprises les pratiquant sont conformes au PPC.

Afin de mieux le cerner ce principe, il nous paraît nécessaire de le définir (A) et d’y montrer son importance pour les acteurs des prix des transferts (B).

28 BEPS, érosion de la base d’imposition et transfert de bénéfices, mise sur pieds par l’OCDE proposant les méthodes de luttes contre l’érosion de la base d’imposition et transfert de bénéfices.

29 ATAF, Spécialiste des prix de transfert, programmes fiscaux. Pretoria, Afrique du Sud, ATAF 2020.

A : Définition du principe de pleine concurrence

Comprendre la quintessence du principe de pleine concurrence revient en effet de le présenter comme norme internationale (1) ayant un contenu bien précis (2)

1- Principe de pleine concurrence : Norme internationale.

Les prix de transfert étant ‘’Les prix auxquels une entreprise transfère des biens corporels et actifs incorporels, ou rend des prestations de services à des entreprises associées ‘’ tels que défini par l’OCDE, montrent en effet que des entreprises associées font des transactions de biens et services avec d’autres entreprises tout en fixant des prix pour ces transactions.

Lors de la fixation du prix de ces transactions, ces entreprises associées opèrent des choix affectant l’assiette fiscale des pays concernés par les transactions en fixant généralement un prix très élevé ou minoré pour des transactions dont le prix pour les mêmes transactions fixés par les entreprises indépendantes n’est pareil à celui des entreprises associées.

Cela dans le but de transférer de manière illicite les bénéfices réalisés30 sur le territoire sur lequel elles sont implantées, soit vers le territoire étranger ou est située leur entreprise mère, soit vers des Etats à fiscalité privilégié.

Faussant leur montant d’imposition dû et affectant de ce fait les recettes fiscales de leur pays d’accueil et son économie en général.

Pour une meilleure imposition des bénéfices, les Etats sur lesquels ont eu lieu ces transactions vérifient que les entreprises implantées sur le territoire et qui commercent avec des entreprises liées mais situées à l’étranger, soient correctement rémunéré pour les opérations qu’elles réalisent et déclarent la juste part devant leur revenir; d’où l’intervention de l’OCDE et ses pays membres qui pour s’assurer que les bases d’imposition soient fixées le plus juste possible, ont adopté le ‘’Principe de pleine concurrence ‘’31 énoncé à l’article 9 du Modèle de Convention Fiscale de l’OCDE qui dispose que ‘’ Lorsque deux entreprises associées sont dans leurs relations commerciales ou financières, liées par des conditions convenues ou imposées, qui diffèrent de celles qui seraient convenues entre entreprises indépendantes, les bénéfices qui, sans ces conditions, auraient été réalisés par l’une des entreprises, mais n’ont pu l’être en fait à cause de ces conditions, peuvent être inclus dans les bénéfices de cette entreprise et imposés en conséquence ‘’ pour encadrer ces transactions.

Cet article ne lie plus principalement les pays membres de l’OCDE mais de plus en plus les pays non membres.

30 Le transfert indirect de bénéfices encore appelé délocalisation frauduleuse de bénéfices se définit par opposition au transfert direct de bénéfices qui est le mode normal de distribution des dividendes d’une entreprise à une autre qui en est associée ; NAJIB GHARBI, op. cit., P.20 ; Le transfert indirect de bénéfices quant à lui se réalise par la canalisation des revenus imposables d’un Etat à forte pression fiscale vers un État à faible pression fiscale à travers des procédés irréguliers ou inavoués ou encore occultes. Sur ce point consulter JANS (P.), Les transfert indirect de bénéfices entre sociétés indépendantes, Bruxelles, 1975, P.3.

31 OCDE, Principes applicables en matière de prix de transfert à l’intention des entreprises multinationales et les administrations fiscales, Éditions Paris 2017. Article 9-1

2- Principe de pleine concurrence, un contenu bien précis.

De par l’article 9 du modèle de convention fiscale de l’OCDE, le principe de pleine concurrence vise en effet pour les Etats de vérifier si le prix des transactions pratiqué par les entreprises sous contrôle sur le marché, implantées sur leur territoire est le même que celui pratiqué par les entreprises indépendantes pour les mêmes transactions sur le marché et implantées également sur le même territoire.

On note donc lors de cette vérification l’intervention de trois acteurs ; les entreprises indépendantes dont le prix de leur transaction est librement fixé par elles, sans contrainte et opposé à l’administration fiscale.

Les entreprises associées qui fixent elles-mêmes le prix de leur transaction sur le marché, et enfin l’administration fiscale qui elle, s’assure que le prix fixé par les entreprises sous contrôle pour des transactions sur le marché soit le même que celui pratiqué par les entreprises indépendantes pour les mêmes transactions et par conséquent conforme au principe de pleine concurrence.

S’ils ne sont conformes au principe de pleine concurrence, l’administration fiscale procède à un ajustement des bénéfices ou y opère des correctifs des distorsions afin qu’ils respectent le principe de pleine concurrence.

Cette vérification se fait au moyen d’analyses et comparaison, qui ici constituent les éléments essentiels dans le principe de pleine concurrence.

Car c’est par cette analyse et comparaison que les Etats déterminent si les conditions de transactions des entreprises sous contrôle sont ou ne sont conformes à celles du principe de pleine concurrence.

Le principe de pleine concurrence correspond donc au prix du marché, et s’il n’est pas de pleine concurrence, il fausse le marché et par conséquent procure un avantage aux entreprises associés tout en affectant les recettes fiscales mais aussi le PIB camerounais.

D’où la nécessité pour l’administration fiscale de s’approprier ledit principe pour encadrer les transactions intra- groupes, car il traite les entreprises associées comme des entités distinctes32.

32 MADIÈS (Th), « Prix de transfert optimaux et comportement stratégique des multinationales. » Recherches Économiques de Louvain, Vol 69,N°4(2003), pp. 387-406

B : Importance du principe de pleine concurrence

Le principe de pleine concurrence revêt une importance capitale tant pour les Etats (1) que pour les entreprises associées (2).

1- Importance du PPC pour les Etats

L’application du principe de pleine concurrence par les Etats dans les transactions opérés par des entreprises, peut en effet fournir à ces Etats toutes les armes nécessaires pour combattre la problématique que pose les prix de transfert relativement à la fixation, à l’ajustement et à l’analyse des prix des transactions entre entreprises associées.

L’application de ce principe permet de réduire également le risque de double imposition qui est le fait pour un revenu d’être imposé deux fois pour un même fait générateur.

De manière générale, le principe de pleine concurrence permet aux Etats de protéger leur base d’imposition sans pour autant entraver la réalisation des échanges internationaux et également éviter le risque de faussement de l’imposition des bénéfices.

L’appréhension parfaite du principe de pleine concurrence pour un Etat permettrait à cet État d’imposer de manière optimale les richesses d’un pays, et par conséquent rendre plus meilleure sa fiscalité.

Le principe de pleine concurrence est suffisamment flexible pour faire face à de nouveaux défis tels que les échanges mondiaux et le commerce électronique.

2- Importance pour les entreprises associées

Lors de la fixation des prix de transactions sur le marché par les entreprises multinationales33, ces entreprises très souvent fixent des prix qui une fois contrôlés, s’avèrent être différents de ceux fixés pour les mêmes transactions sur le même marché par les entreprises indépendantes.

Et dans ce cas, l’administration fiscale procède quelques fois à des redressements de leurs résultats par des ajustements ou correctifs dans le but de les rendre conformes au principe de pleine concurrence pouvant entrainer de la part de l’administration fiscale une double imposition économique34 de ces entreprises.

33 Selon l’OCDE (2017) dans les principes applicables en matière de prix de transfert à l’intention des entreprises multinationales et les administrations fiscales, Édition Paris 2017, c’est « une société qui fait partie d’un groupe multinational » p.28

34 HALBWACHS (M), « Un problème d’économie mondiale : La double imposition. » Annales d’histoire économique et sociale, T. 5, N°20 Mar.31, 1993), pp. 177-179

La double imposition économique nait des différends transfrontaliers c’est-à-dire d’une différence de prix entre entreprises associées et celles indépendantes, nuisant le marché intérieur et constitue par conséquent une source de coûts supplémentaires pour un même fait.

Le principe de pleine concurrence est donc important pour les entreprises associées, car il évite à ces entreprises un risque de double imposition économique un même fait s’il est respecté lors de la fixation du prix des transactions sur le marché.

Paragraphe 2 : Guide nécessaire pour son application

Pour l’application du PPC, il est important de procéder à des analyses (A) et puis sélectionner la méthode définie (B).

A : Analyses nécessaires pour son application

L’application du principe de pleine concurrence repose sur l’étude de l’analyse fonctionnelle (1) et l’analyse de comparabilité (2).

1- Analyse fonctionnelle

L’analyse fonctionnelle selon l’OCDE, est ‘’ l’analyse des fonctions exercées tenant compte des actifs utilisés et risques assumés par des entreprises associées dans des transactions contrôlées et par des entreprises indépendantes dans des transactions de marché libre 35.

En d’autre terme, c’est un processus permettant de rassembler les faits économiquement significatifs en vue de faire une analyse des prix de transfert.

L’analyse fonctionnelle consiste pour une entreprise à s’interroger sur sa place et son rôle au sein du groupe, de recenser les fonctions exercées, les risques encourus et les actifs corporels et incorporels utilisés.

L’analyse fonctionnelle élucide un certain nombre d’éléments à identifier et comparer par l’administration fiscale et les contribuables, notamment :

* Les fonctions exercées dans le groupe
  • Fonctions managériales (définition de la stratégie générale, de la politique financière et juridique, du contrôle de gestion, des ressources humaines )
  • Fonctions développements (recherche et développement, fabrication ou production, conception, assemblage, achat ou vente des biens incorporels )
  • Fonctions marketing ( publicité, distribution, service après-vente, prestation de service )
* Les types d’actifs utilisés à prendre en compte
  • Les actifs corporels ( l’équipement, les usines , les constructions et placements )
  • Les actifs incorporels ( les marques, les noms commerciaux, le savoir faire technologique de fabrication, les brevets , les listes des clients )
* Les risques encourus à prendre en compte
  • risque de marché : la variation des prix de matières premières, les prix des produits vendus
  • risque financiers : ceux qui découlent de la variation des taux de change et d’intérêts, du risque de crédit
  • risque de pertes liés à l’investissement dans des biens meubles et immeubles

 

35 Guide OCDE, G-3, p.27

Dans l’analyse fonctionnelle, en considération des actifs utilisés, des risques encourus et des fonctions exercées dans le groupe permettent dans une certaine mesure de déterminer la répartition des risques entre les parties et cela par le comportement du contribuable, le type de comparables, les faits, rôle et responsabilités de chaque entité dans le cadre des transactions intra-groupe, et enfin le niveau de rémunération approprié.

2- Analyse de comparabilité

L’OCDE définie l’analyse de comparabilité comme une ‘’comparaison d’une transaction entre entreprises associées avec une ou plusieurs transactions entre entreprises indépendantes.

Ces deux types de transactions sont comparables si aucune différence entre elles n’est susceptible d’affecter matériellement les facteurs pris en compte dans la méthodologie (par exemple le prix ou la marge ) ou s’il est possible de procéder aux ajustements nécessaires pour éliminer les effets matériels de ces différences ‘’36 .

En d’autre terme, l’analyse des comparabilité peut se comprendre comme étant une analyse de comparaison des transactions contrôlées ( Entreprises associées ) et des transactions du marché libre ( Entreprises indépendantes ) .

L’application du principe de pleine concurrence porte sur la comparaison des conditions d’une transaction contrôlée dans les entreprises associées, aux conditions d’une transaction sur le marché libre dans les entreprises référentes ou indépendantes.

36 (OCDE) 2017 dans Les principes applicables en matière de prix de transfert, édition OCDE Paris 2017, Glossaire. p.26

Dans le principe de pleine concurrence, l’existence de similarité des transactions entre entreprises associées et transactions entre entreprises indépendantes constitue l’élément essentiel de comparabilité.

Il s’agira en effet de voir si ces transactions sont effectivement comparables c’est -à- dire, voir s’il n’existe aucune différence de prix fixé pouvant affecter matériellement le prix de la transaction.

Les facteurs utiles pour déterminer la comparabilité sont les mêmes que les éléments que pour l’analyse fonctionnelle, en occurrence les fonctions exercées dans le groupe, les types et caractéristiques d’actifs, les risques encourus.

B : Sélection de la méthode définie

L’OCDE amis sur pieds un ensemble de méthodes déterminant la fixation des prix de transfert (1) dont la plus appropriée est celle qui permettra en effet d’identifier un prix de pleine concurrence (2).

1- Présentation des différentes méthodes prônées par l’OCDE

L’OCDE dans les Principes applicables en matière de prix de transfert, présente cinq méthodes subdivisée en deux grands groupes, à savoir les méthodes traditionnelles fondées sur les transactions et les méthodes transactionnelles fondées sur les bénéfices.

Devant servir à déterminer des prix de transfert ou à fixer les prix de transfert qui sont des prix des transactions entre sociétés liées au sein des groupes internationaux.

Comme méthodes traditionnelles fondées sur transactions, l’OCDE en distingue plusieurs :

* Méthode du prix comparable sur le marché libre, qui consiste à comparer si le prix des transactions sur le marché des entreprises associées est le même que celui sur le marché pour les mêmes transactions des entreprises indépendantes.

* La méthode traditionnelle du prix de revient qui consiste à reconstituer le prix que la société cédante aurait pratiqué dans l’éventualité d’une cession à une entreprise indépendante.

* La méthode traditionnelle du prix de revient majoré, c’est une méthode de reconstitution d’un prix théorique par l’application d’une marge brute.

Comme méthodes transactionnelle fondées sur les bénéfices, l’OCDE en distingue deux à savoir :

* La méthode du partage de bénéfices qui vise à attribuer à chaque entreprises associées participant à une transaction contrôlée la part des bénéfices et ou pertes issues des transactions qu’une entreprise indépendante serait en droit d’attendre si elle est engagée dans les transactions comparables sur le marché libre.

* La méthode transactionnelle de la marge nette, elle consiste à contrôler une transaction au sein d’un groupe sur la base de la marge nette qu’elle permet de dégager.

2- Méthode appropriée permettant d’identifier un prix de pleine concurrence.

La sélection de la méthode devant servir au prix de pleine concurrence n’est faite de manière arbitraire, elle doit tenir compte des forces et faiblesses des méthodes reconnues par l’OCDE, de la cohérence de la méthode envisagée avec la nature de la transaction contrôlée examinée, des conclusions de l’analyse fonctionnelle et de l’analyse de comparabilité.

L’étude de l’analyse fonctionnelle et l’analyse de comparabilité nécessaires pour le PPC ont démontré que les méthodes traditionnelles fondés sur les transactions sont considérés comme moyens direct pour déterminer si les conditions de pleine concurrence sont conformes ou respectées.

Car dans les méthodes traditionnelles fondés sur les transactions, l’une d’elles en occurrence la méthode du prix comparable sur le marché libre, présente tous les éléments devant servir à comparer ; c’est-à-dire le prix des transactions entre entreprises associées et entreprises indépendantes.

Mais, il est possible également que les méthodes transactionnelles fondées sur les bénéfices s’avèrent appropriées, et cela dans la mesure où chacune des parties apporte des contributions unique et de valeur à la transaction contrôlée.

Dans le cas où dans les méthodes traditionnelles fondées sur transactions, on ne dispose suffisamment d’information fiables ou disponibles sur la marge brute des tiers.

Mais cette méthode transactionnelle n’est assez fiables, car les informations sur les transactions sont difficiles à obtenir ou des fois incomplètes, contrairement à celle des méthodes traditionnelles dont l’application du principe de pleine concurrence repose sur une comparaison du prix ( disponible dans la MPCML ), de la marge (que l’on retrouve dans la méthode de la marge brute ), ou des bénéfices avec les entreprises associées et indépendantes.

Les groupes pourraient également recourir à d’autres méthodes des lors que le prix satisfont au PPC, que celles que prône l’OCDE, à condition que ces méthodes ne se substituent à celles de l’OCDE , et aussi à condition que les groupes justifient les raisons du recours à ces autres méthodes, et qu’ils décrivent également une documentation dans laquelle ils élucideront la manière avec laquelle les prix de transfert ont été établi, qu’ils devront communiquer lors du contrôle.

Conclusion du chapitre

La problématique que pose les prix de transfert relativement à la fixation, à l’ajustement et à l’analyse des prix de transfert témoigne donc du caractère complexe de cette matière car mal gérée, est source d’énormes conséquences tant sur les recettes fiscales que sur l’économie d’un Etat.

D’où l’intervention de ces organismes internationaux qui apportent des solutions aux Etats et administrations fiscales pour la maîtrise de cette matière internationale.

Ces organismes internationaux proposent des règles internationales sur lesquelles peuvent se baser les Etats membres tout comme les Etats non membres pour encadrer cette matière qui met en jeu autant d’argent.

Le Cameroun dans le but également de maîtriser cette matière, a adhéré en 2017 à la convention OCDE pour établir des règles modernes conformément aux standards internationaux.

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