I. 2) La compétence et l’indépendance organisationnelles en relation avec l’audité
Trois axes d’étude sont envisagés pour ce deuxième niveau d’étude des constituants de la qualité de l’audit organisationnel. Il s’agit des critères explicatifs du taux de litige, des caractéristiques du client et de la revue par les pairs.
a Le critère du taux de litiges
La qualité de l’audit peut être perçue non pas en termes de bon ou de mauvais audit mais plutôt en termes d’échec de l’audit. L’un des moyens les plus efficaces pour observer ce phénomène est de s’intéresser aux litiges concernant les auditeurs.
Le taux de litiges a été reconnu comme critère explicatif de la qualité de l’audit permettant également de juger de la qualité d’un cabinet d’audit (Simunic et Stein, 1987). L’objectif est d’évaluer le nombre de litiges pour ainsi faire une distinction en termes de qualité parmi les cabinets d’audit (Palmrose, 1988).
Un litige intervient lorsque l’audité estime que l’auditeur a décelé et rapporté des erreurs et irrégularités qui n’en étaient pas (la qualité de détection et la qualité de révélation sont alors remises en cause).
Un auditeur avec un taux faible de litiges à son actif est souvent perçu comme disposant d’une meilleure qualité de détection et de révélation qu’un auditeur avec un important taux de litiges (Palmrose, 1988).
Concernant l’application de ce critère explicatif à l’audit des comptes publics, Brown et Raghunaadam (1995) ont montré que la qualité de l’audit peut être moindre dans le secteur public justement en raison d’un risque moindre de litige. En effet, l’audit financier des comptes publics est généralement fixé par une loi ou même inscrit dans la constitution et non fixé par un contrat comme l’audit dans le secteur privé.
Cela pourrait donc inciter à croire que les cas de litiges sont moins risqués car plus encadrés. Les institutions supérieures de contrôle subissent tout de même de fortes pressions concernant la certification des comptes publics pour des raisons politiques et également car ce sont elles qui vont apporter ou non une certaine légitimité et une reconnaissance extérieure à l’information comptable et financière d’un pays.
De plus, l’audit financier des comptes publics s’adresse à un large public composé du Parlement, d’analystes financiers, d’investisseurs, et des citoyens représentant les contribuables et les électeurs. Ce public diversifié impose une présentation pédagogique et claire des conclusions d’audit afin d’en faciliter la compréhension par tous les acteurs concernés. Le taux de litige reste donc une notion importante pour le secteur public.
152 La rotation implique un nouveau démarrage à chaque cycle et donc une perte d’expertise pourtant si utile à la qualité de l’audit. En effet, une mission d’audit nécessite de la part de l’auditeur une connaissance sans faille de l’audité.
b Le critère des caractéristiques de l’audité
La taille du cabinet d’audit est un critère explicatif de la qualité de l’audit qui peut être mesuré par le nombre de client par cabinet. La relation entre la taille du cabinet et la qualité de l’audit s’explique notamment par le phénomène de pression concurrentielle qui s’exerce sur les auditeurs. Si la pression concurrentielle n’est pas directement transposable au cas de la certification des comptes publics, la variable client constitue une variable alternative. La taille de l’audité et sa santé financière sont alors des critères explicatifs potentiels de la qualité de l’audit (Knapp, 1985).
La qualité de l’audit est en fait corrélée négativement avec la taille et la santé financière des audités, cela étant applicable tant au secteur privé qu’au secteur public (Deis et Giroux, 1992). Des clients financièrement sains sont moins susceptibles de présenter des erreurs ou des irrégularités dans leurs états financiers, l’auditeur se sent donc moins exposé au risque de ne pas détecter d’erreurs ou d’irrégularités ce qui peut se répercuter sur la qualité de détection (liée à la compétence).
De plus, selon sa taille, l’audité est à même de pouvoir dominer les conflits possibles avec l’auditeur et ainsi empêcher la dénonciation de certaines erreurs ou irrégularités, ce qui aura comme conséquence directe de réduire la qualité de révélation de l’audit (liée à l’indépendance). Pour autant, l’audit d’un client important et en bonne santé financière n’est pas forcément caractérisé par une mauvaise qualité de détection et de révélation, la nuance étant qu’une telle situation est simplement susceptible d’engendrer un audit de moins bonne qualité.
c Le critère de la pratique de la peer Review ou revue par les pairs
La peer review ou revue par les pairs est « un audit de l’audit ». Des auditeurs externes au cabinet vont étudier la mission d’audit réalisée. Il s’agit de vérifier si les normes d’audit ont bien été respectées, si tous les moyens disponibles ont été mis en œuvre.
La peer review se conclut avec l’émission d’un rapport qui vient confirmer, nuancer ou infirmer les conclusions du rapport d’audit. Cette pratique s’est institutionnalisée depuis la création en 2002 du PCAOB aux Etats-Unis (Public Company Accounting and Oversight Board).
Ce type de contrôle est devenu un critère de la qualité de l’audit puisqu’il agit comme une forme de garantie et représente ainsi un mode de contrôle permettant d’améliorer la qualité de l’audit perçue (Hilary et Lennox, 2005).
Le contrôle des processus (dont fait partie la peer review) est en effet un mécanisme qui donne à l’audit une approche plus structurée permettant d’atteindre un meilleur seuil de qualité (Carcello et al., 1992). La peer review est même qualifiée d’indicateur de qualité (Wooten, 2003). Herrbach (2001) dans son étude sur la qualité de l’audit portant davantage sur les aspects comportementaux met également l’accent sur l’importance du processus de revue.
Au même titre que d’autres critères telle que l’expertise des auditeurs, la peer review est corrélée positivement avec la qualité de l’audit (Deis et Giroux, 1992). L’utilisation du mécanisme de revue par les pairs permet d’améliorer la qualité de l’audit en raison du retour bénéfique de l’opinion de confrères. Cela permet également de bénéficier d’un retour d’expérience entrant dans un processus d’amélioration de la conduite des missions d’audit.
Cependant, certaines études (Hilary and Lennox, 2005; Fogarty, 1996; Grumet, 2005), montrent les limites du mécanisme de revue par les pairs en pointant notamment le fait que les conclusions des revues par les pairs aboutissent souvent à des opinions sans réserve. De plus, ces études constatent un manque d’indépendance des acteurs de la revue ainsi qu’un formalisme important nuisant au contenu des rapports de revue et conduisant même à une « logique cérémoniale ».
Cette « logique cérémoniale » expliquée par Fogarty (1996) résulte d’une volonté de maintenir l’image de la profession de l’audit grâce à la peer review avec une organisation de la revue axée sur le contrôle des processus plutôt que sur la qualité de l’audit ou sur la nature et la justesse des décisions d’audit.
Malgré ces critiques, une corrélation entre qualité de l’audit et peer review a été démontrée dans plusieurs études aussi bien dans le secteur privé que dans le secteur public (Krishnan et Schauer, 2000) même si les fondements de la revue par les pairs sont différents.
En effet, selon Elder (1997), les audits ne présentent pas la même qualité dans le secteur privé que dans le secteur public car les contrôles sont différents. L’étude met en avant des différences d’activités, de secteurs, de processus d’audit ou encore de mode de sélection des acteurs de la revue par les pairs. Walace (1991) va même jusqu’à expliquer que la revue par les pairs dans le secteur privé est moins clémente en cas de non respect des normes que dans le secteur public.
On note également que ce type de contrôle présente quelques faiblesses cette fois sans distinction entre le secteur public et le secteur privé. On retrouve en effet le même problème d’indépendance que pour la mission d’audit.
Si les responsables de la revue sont influencés ou s’ils agissent dans l’intérêt principal du cabinet soumis à la peer review alors le bénéfice d’une telle démarche est nul (Hilary et Lennox, 2005). De plus, il n’est pas toujours évident de démontrer que l’utilisation d’une peer review constitue une vraie source d’amélioration de la qualité perçue de l’audit par les clients car seulement 28 % de clients ou futurs clients de cabinets ayant été sujets à une peer review reconnaissent avoir pris connaissance et tenu compte du rapport de revue (Hilary et Lennox, 2005).
