L’approche méthodologique de l’audit fiscal révèle que 60% des PME ignorent les risques fiscaux potentiels. Cette recherche propose une démarche innovante pour les experts-comptables, transformant leur mission d’audit en un outil essentiel pour la détection et la gestion des enjeux financiers et réputationnels.
§ 2. Cadre contractuel
La mission d’audit se caractérise par différents éléments dont les parties doivent prendre soin de préciser afin de bien délimiter le cadre de la mission. La lettre de mission indiquera si la mission envisagée est une mission à caractère ponctuel ou au contraire, une mission impliquant de la part des auditeurs fiscaux des interventions périodiques dans le cadre, par exemple, d’un contrôle annuel de la régularité fiscale.
Les parties doivent également s’accorder sur les critères de contrôles retenus, et préciser si le client souhaite procéder à un contrôle de la régularité ou à un contrôle de la régularité suivi d’un contrôle de l’efficacité.
Le contenu de cette lettre est défini par l’article 7 du CDP des Experts comptables approuvé par arrêté du ministre des finances en date du 26 juillet 1991 « l’expert-comptable et son client définissent par convention ou par lettre de mission leurs obligations réciproques sans déroger à la réglementation en vigueur, aux normes professionnelles, au règlement intérieur et au présent code. »
Selon l’article 8 du CDP, la convention ou la lettre de mission précise notamment :
- la définition précise de la mission à accomplir ;
- la périodicité ou la durée de la mission ;
- le montant des honoraires et les modalités du règlement ;
- les conditions générales de collaboration.
La lettre de mission rappelle également les informations que doit apporter le dirigeant et son personnel et qui sont nécessaires à l’exécution de la mission.
La confirmation par lettre de mission présente l’avantage d’éviter les malentendus ou incompréhensions réciproques pouvant résulter d’un échange oral sur les problèmes techniques. La lettre de mission constitue un contrat qui fixe les obligations réciproques et servira de preuve en cas de litige pour rechercher les responsabilités respectives. Elle permet, en outre grâce à la définition précise de l’étendue de l’intervention, de faciliter la planification des travaux et l’affectation des ressources nécessaires à son accomplissement105.
§ 3. Cadre déontologique
104Op. cit, page 68.
105K.Ayadi Loukil, la gestion du risque fiscal dans les PME: Elaboration d’un manuel de gestion du risque fiscal, mémoire pour l’obtention du diplôme d’expert comptable, Faculté des sciences économiques et de gestion de Sfax, 2007-2008, p.71.
L’expert comptable investi d’une mission d’audit fiscal doit respecter la réglementation professionnelle qui lui fait obligation de respecter une déontologie rigoureuse. Il doit veiller scrupuleusement au respect de la loi (3.1), il doit mettre en œuvre les diligences nécessaires (3.2) lui permettant de bien conseiller son client (3.3). Il est également tenu au respect du secret professionnel (3.4)
- L’obligation de respect de la loi
Aux termes de l’article 6 de la loi n° 88-108 du 18 août 1988 portant refonte de la législation relative à la profession d’expert-comptable, « les personnes inscrites au tableau de l’Ordre doivent observer les dispositions législatives et réglementaires en vigueur ». En traitant de la mission classique de « tenue de la comptabilité et d’établissement du bilan », le CDP oblige l’expert-comptable de « respecter la législation fiscale ».
Pour les missions ayant trait aux obligations fiscales de l’entreprise, le paragraphe «d»de l’article 25 du CDP institue l’obligation pour le professionnel de se conformer aux textes en vigueur et d’inviter le client à les respecter, le cas échéant. Ce paragraphe ajoute qu’en cas d’inobservation de ces textes nonobstant les recommandations du professionnel, celui-ci doit s’entourer des précautions nécessaires pour éviter de se trouver dans une situation de complicité106.
Pour la mission d’audit fiscal, l’expert-comptable veillera, dans le cadre de la légalité, à la gestion proactive et efficace du risque fiscal.
- L’obligation de diligence
L’obligation de diligence signifie que l’expert-comptable s’engage à accomplir un certain nombre de prestations dès l’acceptation d’une mission de quelque nature que ce soit. Cette obligation est prévue par le CDP, qui dispose dans son article 22, « le professionnel doit exécuter avec diligence conformément aux normes professionnelles, tous les travaux nécessaires et utiles à son client en observant l’impartialité, la sincérité et la légalité requises ainsi que les règles d’éthiques généralement admises ». L’obligation de diligence englobe trois types de devoirs pour l’expert-comptable107 :
- un devoir d’exécution de la mission confiée ;
106Il s’agit probablement de complicité au sens moral du terme et pas nécessaire au sens juridique.
107A.C.MADDOLI-RESTOUX, Responsabilité de l’expert-comptable risque judiciaire, Editions Litec, France, 2000, p.6.
- un devoir de fiabilité ; et
- un devoir de vérification.
L’expert-comptable doit mettre, en conséquence, les diligences nécessaires pour assurer une bonne exécution de sa mission d’audit fiscal et veillera à atteindre le résultat recherché de ses travaux pour en assurer la fiabilité. L’expert-comptable doit, aussi, assurer le contrôle et la supervision des travaux de ses collaborateurs pour s’assurer de la bonne exécution du plan mis en œuvre.
- Le devoir de conseil
Si l’on se réfère à la France à titre d’exemple, l’expert comptable a l’obligation de renseigner et de conseiller son client en lui donnant des informations fiables sur la base des diligences mises en œuvre. Selon Maddoli-Restoux A.C (1999), »le conseil constitue une obligation d’origine exclusivement prétorienne c’est-à-dire édictée par la jurisprudence, au-delà des limites fixées par le contrat comme la loi, afin de protéger le non professionnel ayant un conflit avec le professionnel. »
Dans ce sens, l’auditeur fiscal serait tenu par un devoir de conseil et qui se traduit par exemple par une mise en garde du client de toutes erreurs ou omissions ayant une conséquence fiscale possible. C’est-à-dire le devoir d’alerter le client dès la découverte que toute action ou omission de sa part qui pourrait lui causer préjudice.
Dans la section 5 traitant des activités de conseil fiscal, le code d’éthique de l’OECT rappelle certaines règles de base, dont notamment :
- Le professionnel comptable qui rend des services fiscaux doit être en mesure de proposer la meilleure alternative possible pour son client, à condition que le service soit rendu avec compétence, respecte la loi et ne nuise pas à son intégrité et son objectivité.
- Dans ses travaux, le professionnel comptable doit inciter son client à fournir des éléments probants, quand bien même les informations fournies par le client apparaissent raisonnables.
- Lorsque le professionnel comptable est informé d’une erreur ou d’une omission significative, il a la responsabilité d’informer rapidement le client de l’erreur.
Selon P. Bourhis (1989)108, « le défaut de mise en garde du client contre les conséquences fiscales possibles d’erreurs ou omissions commises par lui et connues de l’expert-comptable, est de nature à constituer une faute, quand bien même les omissions en cause résulteraient d’une volonté délibérée du client de minorer les bases de son imposition ».
Dans une entreprise adoptant une stratégie de transparence fiscale et envisageant une mission d’audit fiscal, l’expert comptable conseillera son client sur la méthodologie à mettre en place pour
108 P. Bourhis, « le devoir de conseil en matière fiscale », Economie et Comptabilité, octobre 1989, n°168.
une gestion proactive du risque fiscal et informera aussi son client des opportunités fiscales que lui offre la législation.
- L’obligation de secret professionnel
L’obligation de respect du secret professionnel constitue pour l’expert comptable non seulement une obligation légale et déontologique mais également un atout précieux pour assurer aux chefs d’entreprise un rapport de confiance et une relation professionnelle à long terme.
En vertu de l’article 8 de la loi n°88-108 du 18 août 1988 portant refonte de la législation relative à la profession d’expert-comptable qui dispose : « sous réserve de toutes dispositions législatives contraires, les personnes physiques et morales inscrites au tableau de l’ordre et leurs salariés sont tenus au secret professionnel.
Ils sont en outre astreints aux mêmes obligations pour les affaires dont ils ont à connaître à l’occasion de leurs missions ». Le manquement à cette obligation de secret professionnel est sanctionné par l’article 254 du code pénal tel que modifié par la loi n°2005-46, portant approbation de la réorganisation de quelques dispositions du code pénal et leur rédaction, par une peine de six mois d’emprisonnement et de 120 dinars d’amende.
La sanction s’applique à toutes personnes qui, de part leur état ou profession, sont dépositaires de secrets auront, hors le cas où la loi les oblige ou les autorise à se porter dénonciateurs, révélé ces secrets.
Le CDP des experts comptables, dans son article 21109, met à la charge de l’expert-comptable une obligation générale de discrétion professionnelle. Le devoir de discrétion professionnelle comprend le secret de données qui lui ont été confiées explicitement ou implicitement en sa qualité d’expert-comptable et de faits à caractère confidentiel qu’il a constatés lui-même dans l’exercice de sa profession110.
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105K.Ayadi Loukil, la gestion du risque fiscal dans les PME: Elaboration d’un manuel de gestion du risque fiscal, mémoire pour l’obtention du diplôme d’expert comptable, Faculté des sciences économiques et de gestion de Sfax, 2007-2008, p.71. ↑
106Il s’agit probablement de complicité au sens moral du terme et pas nécessaire au sens juridique. ↑
107A.C.MADDOLI-RESTOUX, Responsabilité de l’expert-comptable risque judiciaire, Editions Litec, France, 2000, p.6. ↑
108P. Bourhis, « le devoir de conseil en matière fiscale », Economie et Comptabilité, octobre 1989, n°168. ↑
109Le CDP des experts comptables, dans son article 21, met à la charge de l’expert-comptable une obligation générale de discrétion professionnelle. ↑
110Le devoir de discrétion professionnelle comprend le secret de données qui lui ont été confiées explicitement ou implicitement en sa qualité d’expert-comptable et de faits à caractère confidentiel qu’il a constatés lui-même dans l’exercice de sa profession. ↑
Questions Fréquemment Posées
Qu’est-ce qu’une lettre de mission dans le cadre d’un audit fiscal ?
La lettre de mission indique si la mission envisagée est ponctuelle ou implique des interventions périodiques, et précise les critères de contrôle retenus.
Quels sont les obligations déontologiques d’un expert-comptable lors d’un audit fiscal ?
L’expert-comptable doit respecter la réglementation professionnelle, veiller au respect de la loi, mettre en œuvre les diligences nécessaires et respecter le secret professionnel.
Pourquoi est-il important de définir le cadre contractuel d’une mission d’audit fiscal ?
La définition précise du cadre contractuel permet d’éviter les malentendus, facilite la planification des travaux et sert de preuve en cas de litige.