Refacturations des coûts et Opérations de financement intragroupes
Section 3
Les refacturations des coûts et les opérations de financement intragroupes
Selon M. MAALAOUI311, la totalité des conventions de non double imposition établies par la Tunisie stipulent que « le bénéfice imposable d’un établissement stable est celui que cet établissement aurait pu réaliser s’il avait constitué une entreprise distincte et séparée exerçant des activités identiques ou analogues dans des conditions identiques ou analogues et traitant en toute indépendance avec l’entreprise dont il constitue un établissement stable ».
Les conventions de non double imposition considèrent, donc, l’établissement stable comme étant une entité économique et fiscale indépendante à l’instar de la filiale, malgré qu’il ne jouit pas d’une personnalité morale ni d’un patrimoine distinct de celui du siège312.
Les conventions de non double imposition conclues par la Tunisie stipulent que la détermination du bénéfice imposable d’un établissement stable prend en considération toutes les charges engagées et liées à l’exploitation313.
Selon la doctrine administrative314, ces charges comprennent notamment :
- les charges engagées directement par l’établissement stable ;
- les dépenses directes engagées par le siège central de l’entreprise pour le compte de l’établissement stable (Sous-section 1) ;
- la quote-part des frais généraux du siège (Sous-section 2) ;
- les opérations de financements intragroupes (Sous-section 3).
Sous-section 1 – Les dépenses directes engagées par le siège central de l’entreprise pour le compte de l’établissement stable
Pour la détermination du résultat imposable de l’établissement stable, sont admises en déduction totale, les montants payés par celui-ci au siège en contrepartie des charges engagées par ce dernier pour le compte de l’établissement stable.
Ces charges peuvent notamment prendre la forme :
- D’achat de marchandises ou de matières première ;
- De redevances (§1) ;
- D’équipements mis par le siège à la disposition de l’établissement stable (§2);
- De charges financières de prêts contractées pour le besoin de l’établissement stable (§3).
§1. Les redevances : Brevets et Marques de fabriques
Dans le cas particulier des brevets et des marques de fabriques, on distingue 2 hypothèses :
* L’usage du brevet et de la marque de fabrique est concédé au siège par une entreprise indépendante ;
* Le brevet ou la marque de fabrique sont acquis ou conçus par le siège.
1. Le brevet ou la marque de fabrique sont acquis ou conçus par le siège
La mise à la disposition totale ou partielle d’un brevet ou marque de fabrique constitue un service rendu par le siège à son établissement. Ce service ne peut être imputé au résultat de l’établissement stable qu’à concurrence de son coût qui correspond aux amortissements.
311 M. MAALAOUI, Mémento impôts directs de Tunisie 2008, op.cit, P 285.
312 Dans une prise de position (1467) du 26 mai 2005, la DGELF a précisé que l’établissement d’une société étrangère en Tunisie est considéré comme étant une entité fiscale indépendante. En effet, il requiert au préalable le dépôt d’une déclaration d’existence et il est soumis à toutes les obligations prévues par la législation en vigueur.
313 M. MAALAOUI, Mémento impôts directs de Tunisie 2008, op.cit, P 289.
314 Dans une prise de position (489) de l’année 2003, la DGELF a précisé :
315 Voir sous-section 2.
§2. Equipements mis par le siège à la disposition de l’établissement stable
Les équipements transférés à l’établissement sont amortissables chez ledit établissement.
La base amortissable est constituée par la valeur comptable nette dans le bilan du siège majoré des droits de douanes et des frais de transport.
Sous-section 2
Les frais de siège
L’établissement stable peut déduire, pour la détermination de son bénéfice imposable une quote-part des frais généraux engagés par le siège (frais d’administration, salaire des hauts responsables, etc…).
§1. Les conditions de déductibilité
Selon la doctrine administrative317, la déductibilité de la quote-part des frais généraux imputés à l’établissement stable est subordonnée au respect de certaines conditions :
* Les frais font l’objet d’une facture ou d’une note de débit sincère et probante établie entre la société mère et l’établissement stable.
* Les frais facturés ne sont pas excessifs.
Toutefois, les frais généraux ne doivent pas inclure selon la doctrine administrative :
* Les charges et amortissements afférents à des immobilisations ne générant aucun revenu à l’établissement stable ;
* Les frais nécessaires à l’exploitation engagés par le siège exclusivement au profit de l’établissement stable parce que ces frais font l’objet d’une facturation totale par le siège à son établissement;
* Les charges n’ayant aucun lien avec l’exploitation de l’établissement stable.
§2. La quote-part déductible des frais de siège
Dans une prise de position (489/2003), la DGELF a précisé que l’estimation de la quote-part des frais de siège affectés à l’établissement stable se fait selon la proportion du chiffre d’affaires de l’établissement par rapport au chiffre d’affaires global du groupe soit :
Frais de siège x Chiffre d’affaires de l’établissement stable / Chiffre d’affaires global du groupe
Selon M. MAALAOUI318, l’estimation de la quote-part des frais de siège imputée au résultat de l’établissement stable peut se faire aussi selon la proportion du bénéfice net ou brut de l’établissement par rapport au bénéfice global du groupe ou selon les immobilisations de l’établissement stable par rapport aux immobilisations du groupe. Toutefois, la méthode se basant su les chiffres d’affaires parait, selon l’auteur, la plus objective.
La quote-part des frais de siège déterminée selon l’une des méthodes sus indiquées est déductible sans limite lors de la détermination de l’assiette imposable de l’établissement stable dans la mesure où le siège principal est installé dans un Etat ayant conclu une convention de non double imposition avec la Tunisie.
316 M. MAALAOUI, Mémento impôts directs de Tunisie 2008, op.cit, P 290.
317 DGELF, Prise de position 489 de l’année 2003.
318 M. MAALAOUI, Conventions de non double imposition & Droit commun Tunisien en matière d’impôt sur le revenu et d’impôt sur les sociétés, op.cit, P 67.
319 M. MAALAOUI, Mémento impôts directs de Tunisie 2008, op.cit, P 292.
A défaut de convention entre le pays du siège et la Tunisie, la déduction des frais de siège imputés à l’établissement stable se trouve limitée à 10% de son chiffre d’affaires319.
